Tax
Germany | Berücksichtigung von überobligatorischen Beiträgen zu einer schweizerischen öffentlich-rechtlichen Pensionskasse
Zusammenfassung
Überobligatorische Beiträge zu einer schweizerischen öffentlich-rechtlichen Pensionskasse stellen in voller Höhe Arbeitslohn im Zeitpunkt der Beitragsleistung dar – so entschied der Bundesfinanzhof (BFH) am 12. Oktober 2023 (VI R 46/20; veröffentlicht am 15.02.2024). Die Beiträge sind nicht nach § 3 Nr. 56, Nr. 62 Satz 1 und Nr. 63 EStG steuerfrei.
Im Detail
§ 3 Nr. 56 EStG behandelt die Steuerbefreiung von Arbeitgeberbeiträgen zu einer nicht kapitalgedeckten, d.h. umlagefinanzierten betrieblichen Altersversorgung. Daher ist diese Vorschrift bei überobligatorischen Beiträgen zu einer Schweizer Pensionskasse nicht einschlägig.
Arbeitgeberbeiträge für die Zukunftssicherung des Arbeitnehmers sind nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG steuerfrei, soweit für den Arbeitgeber eine sozialversicherungsrechtliche oder andere gesetzliche Verpflichtung besteht. Dies gilt auch, wenn die Verpflichtung auf ausländischen Gesetzen beruht. Bei den überobligatorischen Beiträgen mangelt es jedoch an einer gesetzlichen Verpflichtung sowie an der Vergleichbarkeit mit der deutschen Basisvorsorge.
Somit könnte sich nur eine Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 62 Satz 3 EStG ergeben. Hier sind jedoch in der Höchstbetragsberechnung bereits die obligatorisch geleisteten Zahlungen an die Pensionskasse sowie die Leistungen in die Alters- und Hinterlassenenversicherung (AHV) und Invalidenversicherung (IV) zu berücksichtigen. Daher ergeben sich in der Regel keine verbleibenden Abzugsmöglichkeiten für überobligatorische Beiträge.
Nach § 3 Nr. 63 EStG sind Arbeitgeberbeiträge an Pensionsfonds, Pensionskassen oder für eine Direktversicherung zum Aufbau einer kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung steuerfrei, sofern bei der Auszahlung die Alters-, Invaliditäts- oder Hinterbliebenenversorgungleistung in Form einer Rente oder Auszahlungsplan vorgesehen ist und die Beiträge im Kalenderjahr 8% der Beitragsbemessungsgrenze der allgemeinen Rentenversicherung nicht übersteigen. Eine Steuerbefreiung für Beiträge an ausländische Pensionskassen greift auch, wenn diese mit einer inländischen Pensionskasse als Durchführungsweg der betrieblichen Altersversorgung nach dem deutschen Betriebsrentengesetz vergleichbar ist oder einem der Durchführungswege als vergleichbar zugeordnet werden kann. Die Vergleichbarkeit verneint der BFH, da die Auszahlung des Altersguthaben als Kapitalleistung vor Eintritt des Vorsorgefalles (bspw. bei Erwerb von Eigentum oder Verlassen der Schweiz) möglich ist, sodass eine Vergleichbarkeit zur deutschen Altersversorgung nicht gegeben sei.
Zukunftssicherungsleistungen des Arbeitgebers fließen dann zu, wenn der Arbeitgeber für den Arbeitnehmer Versicherungsbeiträge in der Weise leistet, dass ihm ein eigener unentziehbarer Anspruch auf Versicherungsleistungen entsteht. Unter dieser Prämisse sind dem Steuerpflichtigen die überobligatorischen Arbeitgeberbeiträge mit dem jeweiligen (monatlichen) Eingang auf dem Konto der Pensionskasse zugeflossen.
Ferner wird im Rahmen der Veranlagung auch kein Sonderausgabenabzug nach § 10 Abs. 1 Nr. 2 lit. a EStG gewährt, da keine Vergleichbarkeit mit der deutschen Basisversorgung, d.h. insbesondere der deutschen gesetzlichen Rentenversicherung, gegeben ist.
Obligatorische Arbeitgeberbeiträge sind hingegen nach § 3 Nr. 62 EStG in vollem Umfang steuerfrei, da die Zahlung des Arbeitgebers gesetzlich vorgeschrieben ist. Die inländische Beitragsbemessungsgrenze ist hier nicht zu beachten. Zudem wird in der Veranlagung der Sonderausgabenabzug gewährt.
Die vom BFH vorgenommenen Prüfungsschritte können bei anderweitigen ausländischen Beiträge an Versorgungseinrichtungen analog angewandt werden.
Tax
Germany | Consideration of above-mandatory contributions to a Swiss public-law pension fund
Summary
So called above-mandatory contributions (Überobligatorium) to a Swiss public pension fund is seen as employment income at the time the contributions are made – as ruled by the Federal Fiscal Court (BFH) on October 12, 2023 (VI R 46/20; published on 15.02.2024). The contributions are not tax-free in accordance with Section 3 no. 56, no. 62 sentence 1 and no. 63 of the income tax act (EStG).
The detail
Section 3 no. 56 EStG deals with the tax exemption of employer contributions to an unfunded, i.e. pay-as-you-go company pension scheme. This provision is therefore not relevant for above-mandatory contributions to a Swiss pension fund.
Employer contributions to secure the employee’s future are tax-free in accordance with Section 3 no. 62 sentence 1 EStG if the employer has a social security or other legal obligation. This also applies if the obligation is based on foreign laws. In the case of above-mandatory contributions, however, there is no legal obligation and no comparability with the German basic pension scheme.
This could only result in tax exemption in accordance with Section 3 no. 62 sentence 3 EStG. However, the mandatory payments made to the pension fund and the payments to the old-age and survivors’ insurance (AHV) and disability insurance (IV) must already be taken into account when calculating the maximum amount. Therefore, there are generally no remaining deduction options for above-mandatory contributions.
According to Section 3 No. 63 EStG, employer contributions to pension funds or for direct insurance to build up a funded company pension scheme are tax-free, provided that the retirement, disability or survivors’ benefits are paid out in the form of a pension or payment plan and the contributions in the calendar year do not exceed 8% of the contribution assessment basis for general pension insurance. A tax exemption for contributions to foreign pension funds also apply if these are comparable to a domestic pension fund as an implementation channel of the company pension scheme in accordance with the German Company Pensions Act or can be classified as comparable to one of the implementation channels. The BFH denies comparability, as the retirement assets can be paid out as a lump sum before the insured event occurs (e.g. when acquiring property or leaving Switzerland), meaning that there is no comparability with German pension schemes.
Future pension benefits from the employer accrue when the employer makes insurance contributions on behalf of the employee in such a way that the employee is entitled to his or her own irrevocable claim to insurance benefits. Under this premise, the above-mandatory employer contributions accrue to the taxpayer upon the respective (monthly) receipt in the pension fund account.
Furthermore, no special expense deduction is granted in accordance with Section 10 (1) no. 2 lit. a EStG, as there is no comparability with the German basic pension scheme, i.e. in particular the German statutory pension insurance.
Mandatory employer contributions, on the other hand, are fully tax-free in accordance with Section 3 no. 62 EStG, as the employer’s payment is required by law. The domestic contribution assessment ceiling does not apply here. In addition, the special expense deduction is granted.
The review steps carried out by the BFH can be applied analogously to other foreign contributions to pension schemes.
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