***Die deutsche Version entspricht inhaltlich der englischen.***
In its ruling of 10 April 2025 (VI R 29/22), which was published on 3 July 2025, the German Federal Fiscal Court (BFH) decided that for an employee with tax residency in Germany wages for which the Netherlands have the taxation right but which are not taxed in the Netherlands under the so-called 30% rule must be excluded from the German tax base and can only be subject to the progression clause.
According to the Federal Fiscal Court, the 30% rule does not constitute a personal or factual tax exemption, but reflects a lump-sum reimbursement of work-related, so-called ‘extraterritorial costs’. Thus, there is no question of non-taxation due to the expense relief provided by tax exemption (similar to tax allowances and tax-reducing provisions in the context of income determination). This means that, despite the tax exemption in the Netherlands, the respective amount forms part of an ‘actual taxation’ within the meaning of the double taxation agreement (DTA). The relevant portion of the salary may therefore not be subject to regular income tax in Germany but can only be considered within the scope of the progression clause. The Federal Fiscal Court overturned the previous ruling of the Düsseldorf Finance Court of 25 October 2022 (13 K 2867/20).
In the present case, the plaintiff was subject to unlimited tax liability in Germany because he had a residence in Germany in accordance with Section 8 of the German Fiscal Code (AO). He carried out his work for a Dutch employer partly from the Netherlands and partly from Germany. Pursuant to Art. 14(1) of the DTA between the Netherlands and the Federal Republic of Germany, the right of taxation for the work performed in the Netherlands was with the Netherlands, as the remuneration was paid by a Dutch employer. Pursuant to Article 22(1)(a) of the DTA between the Netherlands and the Federal Republic of Germany, double taxation in Germany is avoided by exemption subject to progression, however the exemption in Germany only applies if the income is actually taxed in the Netherlands.
The German tax office and the Düsseldorf Finance Court denied tax exemption of the 30% portion because it was not taxed in the Netherlands. The Federal Tax Court however pointed out that an actual taxation is also given if allowances or losses are offset or if certain salary components can be reimbursed tax-free under foreign tax law. The Federal Fiscal Court affirmed the actual taxation, as the 30% rule is granted to employees who commute from abroad to the Netherlands and incur additional costs as a result. Based on Dutch law, the employer can either reimburse these costs tax free upon individual proof or, for reasons of simplification, pay 30% of the salary tax-free. According to the Federal Fiscal Court, it is irrelevant that the costs are tax-exempt on a flat-rate basis and not based on actually and demonstrably proven amounts.
Thus, the 30% rule is not a personal or factual tax exemption. Therefore, the 30% portion exempted in the Netherlands is not taxable in Germany insofar as it relates to Dutch workdays, but it can only be taken into account under the progression clause.
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Mit dem Urteil vom 10.04.2025 (VI R 29/22), das am 03.07.2025 veröffentlicht wurde, hat der BFH entschieden, dass Arbeitslohn, an dem den Niederlanden das Besteuerungsrecht zusteht und welcher aufgrund der sogenannten 30% Regelung in den Niederlanden nicht besteuert wird, bei einem in Deutschland ansässigen Arbeitnehmer unter Anwendung des Progressionsvorbehalts von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer auszunehmen ist.
Die 30 %-Regelung stellt laut BFH keine persönliche oder sachliche Steuerbefreiung dar, sondern spiegelt eine pauschale Erstattung von beruflich bedingten, sogenannten „extraterritorialen Kosten“ wider. Von einer Nichtbesteuerung kann daher aufgrund der aufwandsentlastenden Steuerfreistellung (analog zu Freibeträgen und steuermindernden Vorschriften im Rahmen der Einkommensermittlung) keine Rede sein. Damit liegt trotz der Steuerfreiheit in den Niederlanden eine „tatsächliche Besteuerung“ im Sinne des Doppelbesteuerungsabkommens (DBA) vor. Der betreffende Lohnanteil darf daher in Deutschland nicht der regulären Einkommensteuer unterworfen werden, sondern ist lediglich im Rahmen des Progressionsvorbehalts zu berücksichtigen. Der BFH hob die Vorentscheidung des Finanzgerichts Düsseldorfs vom 25.10.2022 (13 K 2867/20) auf.
Im vorliegenden Streitfall war der Kläger in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtig, da er in Deutschland über einen Wohnsitz gem. § 8 AO verfügte. Er übte die Tätigkeit für einen niederländischen Arbeitgeber teils aus den Niederlanden und teils aus Deutschland aus. Für die in den Niederlanden ausgeübte Tätigkeit stand gem. Art. 14 Abs. 1 des DBA Niederlande – BR Deutschland das Besteuerungsrecht zu, da die Vergütung von einem niederländischen Arbeitgeber gezahlt wurde.
Gemäß Art. 22 Abs. 1 Buchstabe a des DBAs Niederlande – BR Deutschland erfolgt die Vermeidung der Doppelbesteuerung in Deutschland durch die Freistellung unter Progressionsvorbehalt, dies jedoch nur, wenn die Einkünfte tatsächlich in den Niederlanden besteuert werden.
Das deutsche Finanzamt sowie das Finanzgericht Düsseldorf verneinten eine Freistellung des 30% Anteils, da dieser nicht in den Niederlanden versteuert wurde. Der BFH führte dazu aus, dass eine tatsächliche Besteuerung jedoch auch dann vorliegt, wenn Freibeträge oder Verluste verrechnet werden oder nach dem ausländischen Steuerrecht gewisse Gehaltsbestandteile steuerfrei erstattet werden können. Der BFH bejahte die tatsächliche Besteuerung, da die 30% Regelung Arbeitnehmern gewährt wird, die vom Ausland in die Niederlande reisen und hierduch zusätzliche Kosten haben. Der Arbeitgeber kann diese Kosten nach niederländischem Recht entweder durch Einzelnachweis steuerfrei erstatten oder aus Vereinfachungsgründen 30% des Arbeitslohns steuerfrei auszahlen. Es spielt gemäß BFH keine Rolle, dass die Kosten im Rahmen der 30% Regelung nicht in nachgewiesener und nachgewiesener Höhe, sondern pauschal steuerfrei gestellt werden.
Somit handelt es sich bei der 30% Regelung nicht um eine persönliche oder sachliche Steuerbefreiung, sodass der in den Niederlanden freigestellte 30% Anteil, soweit er auf niederländische Arbeitstage entfällt, in Deutschland nicht zu versteuern ist, sondern lediglich unter Progressionsvorbehalt berücksichtigt werden kann.
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Sina Josuweit
Senior Manager, Steuerberaterin
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