Tax
Summary
On October 8, 2020, the Federal Ministry of Finance (BMF) published a new circular letter that contains significant changes for determining tax-free and taxable wages in payroll for cross-border activities from January 1, 2025. This circular replaces some of the regulations of the previous circular dated March 14, 2017. The circular also contains clarifications regarding the practical application of the per diem payroll scale.
In addition, the circular now officially confirms that, for reasons of simplification, there will be no objections if the per diem scale (for taxable salary for certain days in the payroll month) is not applied until the end of 2024. If a lower wage tax results without applying the per diem scale, a correction and adjustment can be made until the wage tax certificate is issued.
We have summarized the most important changes for you below, along with an example of how to determine the wage tax deduction.
The detail
The payroll tax guideline R 39b.5 (2) sentence 4 for 2023 stipulates that the wage tax deduction is to be made according to the per diem scale instead of the monthly scale, provided that the employee receives taxable and tax-free wages. In practice, this has led to a lot of uncertainty. The circular from October 8, 2024 (IV C 5 – S 2367/23/100001 :001) has now provided additional clarity.
If an employer pays their employee wages that are partially tax-exempt and partially taxable according to a double taxation agreement (DTA), the employer must first determine the directly attributable wages for the purposes of calculating the wage tax to be withheld and treat them as tax-exempt or taxable accordingly. The employer must then divide the remaining and not directly attributable wages into a tax-exempt and a taxable portion.
For the purpose of payroll during the year, the circular contains the following alternatives for determining the taxable and tax-free wages to be allocated:
The employer must choose one of these options for payroll purposes and cannot change it during the year.
The days used for the daily wage tax calculation (tax days) can be determined according to the ratio of calendar days to total working days. For reasons of simplification, it can be assumed that full-time employees work 20 total working days per month. A factor of 1.5 can be applied for the purpose of converting the salary for the actual working day (30 calendar days / 20 total working days). This is reduced accordingly if the employee works part-time.
For other payments that cannot be directly assigned to tax-exempt or taxable wages, a distribution must be made according to the circumstances in the vesting period. If it is a one-time payment, such as a bonus payment, the annual scale is to be used; for other current payments, the per diem scale is to be used.
At the end of the calendar year, the employer must review the wage tax deduction carried out and correct it in the event of deviations. A new aspect is that the correction must be made retroactively for each individual calendar month, which results in an increased workload for the employer.
However, it remains unclear whether an abbreviated period can be considered in the case of changes in the circumstances through the year, i.e. in the case of the start of a secondment during the calendar year with a higher salary structure (see circular letter dated December 12, 2023, para. 239 analogously).
Finally, the circular emphasizes that the national subject-to-tax clauses of Section 50d (8) and (9) German income tax act and the subject-to-tax clauses contained in DTAs are not to be considered in the context of the wage tax deduction procedure.
Example
The employee receives a monthly salary of EUR 5,000. Taking into account weekends, public holidays and vacation days, 224 actual working days result. The employee is expected to work for 60 days in the calendar year abroad (assumption: the taxation right is with the host country) and 164 days in Germany. Thus, by way of example, a salary of EUR 3,666.71 (164/224 x EUR 5,000) would be taxable in Germany for the month of January.
The wage tax is to be calculated according to the day table as follows: 30 days x 164/224 = 21.96 days and rounded down to 21. The daily wage tax is to be determined for the amount of EUR 174.32 (EUR 3,666.71/ 21 days) and this daily wage tax is to be multiplied by 21.
Tax
Zusammenfassung
Das Bundesministerium der Finanzen (BMF) hat am 8. Oktober 2024 ein neues Schreiben veröffentlicht, das wesentliche Änderungen zur Ermittlung des steuerfreien und steuerpflichtigen Arbeitslohns im Lohnsteuerverfahren bei grenzüberschreitenden Tätigkeiten ab dem 1. Januar 2025 beinhaltet. Dieses Schreiben ersetzt einige Regelungen des vorangegangenen Schreibens vom 14. März 2017. Das Schreiben beinhaltet auch Klarstellungen zur praktischen Anwendung der Tagestabelle.
Zudem bestätigt das Schreiben nun offiziell, dass es aus Vereinfachungsgründen nicht beanstandet wird, wenn die Tagestabelle (bei nur tageweise steuerpflichtigem Arbeitslohn im Abrechnungsmonat) bis Ende 2024 nicht angewendet wird. Sofern sich ohne Anwendung der Tagestabelle eine niedrigere Lohnsteuer ergibt, kann eine Berichtigung und Korrektur bis zur Ausstellung der Lohnsteuerbescheinigung erfolgen.
Die wichtigsten Änderungen sowie die exemplarische Ermittlung für den Lohnsteuerabzug haben wir Ihnen nachfolgend zusammengefasst.
Im Detail
Die Lohnsteuerrichtlinie R 39b.5 Abs. 2 Satz 4 2023 sieht vor, dass der Lohnsteuerabzug nach der Tagestabelle statt bisher nach der Monatstabelle erfolgt, sofern der Arbeitnehmer neben steuerpflichtigen auch steuerfreien Arbeitslohn bezieht. Dies führte bezüglich der Anwendung in der Praxis zu vielen Unsicherheiten. Das BMF-Schreiben vom 8. Oktober 2024 (IV C 5 – S 2367/23/100001 :001) verschafft nun mehr Klarheit.
Zahlt der Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer Arbeitslohn, der nach einem Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) teilweise steuerfrei und teilweise steuerpflichtig ist, so hat der Arbeitgeber für den vorzunehmenden Lohnsteuerabzug zunächst den direkt zuordenbaren Arbeitslohn zu ermitteln und entsprechend als steuerfrei oder steuerpflichtig zu behandeln. Sodann hat der Arbeitgeber den verbleibenden und nicht direkt zuordenbaren Arbeitslohn in einen steuerfreien und einen steuerpflichtigen Teil aufzuteilen.
Für die unterjährigen Durchführung des laufenden Lohnsteuerabzugs beinhaltet das BMF-Schreiben die nachfolgenden Alternativen zur Ermittlung dieses aufzuteilenden steuerfreien und steuerpflichtigen Arbeitslohn:
Für die Lohnabrechnung ist eine Alternative zu wählen, ein unterjähriger Wechsel ist nicht zulässig.
Die für die tageweise Lohnsteuerberechnung maßgeblichen Tage (sogenannte Steuertage) können nach dem Verhältnis der Kalendertage zu den Gesamtarbeitstagen ermittelt werden. Aus Vereinfachungsgründen kann bei Vollzeit beschäftigten Arbeitnehmern von 20 Gesamtarbeitstagen im Monat ausgegangen werden. Für Zwecke der Umrechnung des Arbeitslohns kann der voraussichtlich tatsächliche Arbeitstag mit einem Faktor von 1,5 angesetzt werden (30 Kalendertage/ 20 Gesamtarbeitstage). Dies verringert sich entsprechend, wenn der Arbeitnehmer in Teilzeit arbeitet.
Bei sonstigen Bezügen, die nicht direkt dem steuerfreien oder steuerpflichtigen Arbeitslohn zugeordnet werden können, ist eine Aufteilung nach den Verhältnissen im Erdienungszeitraum vorzunehmen. Handelt es sich um einen Einmalbezug, bspw. Bonuszahlung, so ist die Jahrestabelle anzuwenden, bei laufenden sonstigen Bezügen die Tagestabelle.
Am Ende des Kalenderjahres hat der Arbeitgeber den durchgeführten Lohnsteuerabzug zu überprüfen und bei Abweichungen zu korrigieren. Neu ist, dass die Korrektur rückwirkend für jeden einzelnen Kalendermonat vorzunehmen ist, was zu einem erhöhten Arbeitsaufwand auf Arbeitgeberseite führt.
Unklar bleibt jedoch, ob bei unterschiedlichen Gegebenheiten während des Jahres, d.h. bei unterjähriger Entsendung mit höherem Gehaltsgefüge, ein verkürzter Zeitraum zu betrachten wäre (BMF-Schreiben vom 12. Dezember 2023, Rn. 239 analog).
Zuletzt betont das Schreiben, dass die nationalen Rückfallklauseln des § 50d Abs. 8 und Abs. 9 EStG sowie die im DBA enthaltenen Rückfallklauseln nicht im Rahmen des Lohnsteuerabzugsverfahren zu prüfen sind.
Beispiel
Der Arbeitnehmer erhält monatlich eine Vergütung von EUR 5.000. Unter Berücksichtigung von Wochenenden, Feiertagen und Urlaubstagen verbleiben 224 tatsächliche Arbeitstage. Der Arbeitnehmer arbeitet im Kalenderjahr voraussichtlich an 60 Tagen im Ausland (Annahme: Besteuerungsrecht hierfür liegt im Ausland) und 164 Tage im Inland. Somit wäre exemplarisch für den Monat Januar ein Arbeitslohn von EUR 3.666,71 (164/224 x EUR 5.000) in Deutschland steuerpflichtig.
Die Lohnsteuer ist nach der Tagestabelle wie folgt zu berechnen: 30 Tage x 164/224 = 21,96 Tage und auf 21 abzurunden. Für den Betrag von EUR 174,32 (EUR 3.666,71/ 21 Tage) ist die Tageslohnsteuer zu ermitteln und diese Tageslohnsteuer ist mit 21 zu vervielfachen.
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